企业技术开发经费支出额的核算统计方法

(郑奕荣 连燕华)

依据《企业技术中心认定与评价办法》第三章第十三条“鼓励技术中心财务实行独立核算，所需资金纳入企业年度预算”的指导精神，将逐步指导企业技术中心在财务核算上向内部独立核算过渡。我们在查实调研2001年、2002年企业在填列技术中心评价指标的情况时，发现由于技术中心尚未建立内部独立核算体系和缺少与财务部门的良好沟通、没有准确把握理解“企业技术开发经费支出”指标的核算范围，造成在填报该项指标时存在较大偏差，影响了技术中心的评价。在过渡期，建议在技术中心内部建立部门、项目辅助管理帐的核算管理办法，进一步完善技术中心的费用支出的管理工作。

本文重点阐述企业技术开发经费支出核算时存在的问题；提供二种核算统计方法；一种比较完善的会计核算科目的设置和“经费支出－项目”核算管理模式，仅供参考。

一、有关部门对企业从事研究开发活动经费的界定和解释

国家统计局、财政部等部门先后对企业从事技术开发活动经费支出的核算范围作出界定解释，上述二个部门界定解释的主要区别：

第一：核算原则的不同。国家统计局采用的是收付实现制核算原则，国家财政部和税务总局采取的是权责发生制。

第二、核算统计范围(口径)不同。国家统计局将基本建设支出和科研用设备固定资产的支出统计在内，而没有统计科研仪器设备的折旧；国家财政部和税务总局的统计范围不包括基本建设支出和科研用设备固定资产的支出，但包括科研用仪器设备的折旧。

1、二种会计核算原则的举例：

权责发生制：按受益对象的受益期限或受益大小分摊计算报告期的成本费用或者收益的一种会计核算方法。

例如：2000年12月31日购买科研仪器一部，支出1000万元，受益期(使用期、折旧年限)为10年，则其在2001年应该分摊的折旧费用为1000/10=100万元，则应该计入2001年的技术开发经费(折旧)为100万元(忽略残值率)。

收付实现制：按资产(资金)的支出(收入)时间点计算受益对象的在报告期内应该承担的成本费用或收入的一种会计核算方法。

例如：上述2000年12月31日购买1000万元的科研设备，并于当天付款，如果采用收付实现制核算，则其在2000年的经费支出为1000万元，在2001年的经费支出为0元。

2、国家统计局界定和解释：

根据国家统计局国统字2000年30号文件的界定解释，科技活动区分为：科学研究与试验发展(R&D)、科学研究与试验发展成果的应用及相关的科技服务三类活动。国家统计局对科技活动中科学研究与试验发展(R&D)之一部分活动和费用支出范围的定义，是与财政部和国家税务总局所界定的企业技术开发活动最接近的一个概念。但二个部门在各自的解释上仍然存在极大的统计差异。

按照国统计局的界定解释，企业的科学研究与试验发展的经费支出包括以下二大部分(见示意图)，即科学研究与试验发展经费的内部支出和外部支出两大部分。内部支出包括日常支出和基本建设支出两部分；日常支出又区分为劳务费和其他日常支出二部分。从企业的内部支出构成可以看出，企业科学研究与试验发展的内部支出由劳务费、基本建设费和其他日常支出三部门构成。外部支出是按同类项目实际转拨外单位的经费，据实计算。

国家统计局对企业科学研究与试验发展(R&D)活动的经费支出的界定解释中采用收付实现制的核算原则。

3、财政部和国家税务总局的界定解释：

财政部和国家税务局财工字1996年41号文件对企业从事研究开发活动所发生的企业技术开发经费支出的范围界定为：企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的各项费用，包括：

上述所发生的各项费用，按实际发生额计入管理费用中。

很明显，财政部和国家税务总局的界定解释是采用责权发生制的核算原则。同时财政部和国家税务总局为鼓励企业加大技术开发活动的投入，对以下发生的经济业务的费用，可以一次或者多次摊入企业的管理费用中的技术开发费用支出：企业为开发新技术、研制新产品所购置的试制用关键设备、测试仪器，单台价值在10万元以下的，可一次或者分次摊入管理费用(其中达到固定资产标准的应单独管理，但不再计提折旧)。

4、企业技术中心评价所采用的标准

依据国家经贸委国经贸技术[2002]140号文件的精神，目前在评价国家级企业技术中心“企业技术开发经费支出额”相关指标时，采用的标准是财政部和国家税务局财工字1996年41号文件对企业从事技术开发活动所发生的企业技术开发经费支出范围界定解释。

评估组在对企业技术开发经费支出的核算问题，在采用财政部、税务总局、经贸委的界定解释的基础上，核算范围将“未纳入国家计划的中间试验费”扩大为“中间试验费”、“研究开发机构人员的工资”扩大为“研究开发机构人员的收入”。评估组在考察技术开发经费支出时，主要是从经费的“用途”上而不是从经费的“来源”上进行考虑。

5、经费来源与用途问题

在核算统计企业技术开发经费的支出额时，其依据是经费的――“用于科研与技术开发的支出”，而不按经费的来源考虑。在实际工作，企业的技术开发经费的来源主要有：企业科研技术开发项目的预算经费、技术开发机构人工费用的预算、技术改造项目经费中属于技术开发活动的经费部分、二次开发经费部分、外单位委托合作的经费、国家部门拨款、社会基金、银行贷款、社会捐赠和其他费用等。

二、企业技术开发经费核算存在的问题

从前二个年度企业填报技术开发经费支出的数据上看，其存在着较大的统计偏差。产生统计偏差的主要原因有：
    　●会计核算上的问题。企业没有准确把握理解“企业技术开发经费支出”的核算范围。

●技术中心等部门（技术中心和研究所等）未建立内部的独立核算体系，部分企业未建立完善的项目管理辅助帐。

●技术开发部门与财务部门缺乏良好的沟通，可能导致企业技术开发经费支出的汇总统计上的偏差。

综合目前的财会制度的规定，企业从事技术开发活动所发生的企业技术开发经费的支出，应该包括以下部分：企业研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的新产品设计费，工艺规程制定费、设备调试费，原材料和半成品的试验费，技术图书资料费，（未纳入国家计划的）中间试验费，研究机构人员的工资，研究设备的折旧，与产品试制、技术研究有关的其他研究开发发费用，及委托其他单位进行的科研试制的费用以及试制失败损失等费用。

由于企业会计核算体系上的原因，大部分企业在日常核算中，没有把以下发生的费用归集到技术开发费用进行核算反映：

（1）技术开发机构员工的人工。企业一般列入管理费用下的工资。

（2）研究设备的折旧。企业一般列入管理费用下的折旧。

（3）新产品试制失败材料损失。一般计入制造费用或产品材料成本。

（4）咨询费中的技术咨询费。企业一般计入管理费用下的咨询费。

（5）科研人员的福利费支出。企业一般列入管理费用下的福利费。

（6）未纳入国家计划的中间试验费。

（7）其他。

由于企业目前的会计核算体系没有对企业技术开发经费的支出进行充分的核算和反映，当企业按没有通过调整修正的技术开发费用支出发生额填报时，必然存在着较大的统计偏差现象。企业在填报该项指标时，需要结合企业会计核算的实际情况，从不同的会计科目下统计汇总属于“技术开发费用”核算范围的经费后，调整汇总填列。

三、从现有的会计核算体系上统计技术开发经费支出

“经费投入强度”指标是通过“企业技术开发经费支出额占销售额的比例”、“企业技术开发经费支出额占销售额的比例比上年增加的百分点”二个子指标来评价。从二个子指标的内容看，填报好分子“企业技术开发经费支出额”是准确评价“经费投入强度”的关键。

“技术开发经费支出”的核算存在上述问题的企业，其在汇总计算“企业技术开发经费支出额”和填报“经费投入强度”指标时，应在原会计科目“管理费用－研究开发费用”的年度借方累计发生额基础上，针对存在的问题参照下述的步骤和方法，进行调整：

1、技术开发机构人员的人工（收入）：

把技术开发机构人员的工资从“管理费用－工资”中分离出来，汇总到“技术开发经费支出”。分离归集时可以按技术开发机构人员（企业技术中心、研究所等）的员工名单进行统计工资。企业在编制工资表时一般是按照部门进行编制的，分离的难度不大。研究开发人员的福利费的分离调整办法与工资相同。技术开发机构人员的范围包括直接从事技术开发的、技术开发机构的管理人员和提供直接服务的人员。在统计该指标时，可以把技术开发机构人员的人工扩展核算到技术开发机构人员的劳务费（收入），计入到企业技术开发经费支出。收入包括职工工资、福利费、资金、政策补贴、项目提成等各项收入的总和。

2、技术开发设备折旧：

把研究开发设备的年度折旧额从“管理费用－折旧”中分离出来，汇总到“技术开发经费支出”。分离的方法可以按设备等固定资产的用途（或使用部门）进行分类，首先统计用于“研究与技术开发”目的仪器设备原值（或企业技术开发机构所使用的设备固定资产），然后对该部分用于研究开发和中间试验等目的设备固定资产的年度折旧额进行统计，汇总到“技术开发经费支出”。

3、新产品试制试验失败的材料损失：

把新产品试制试验失败的材料损失从生产成本中分离后汇总到“技术开发经费支出”。大部分企业把该部分损失计入到制造费用或者产品材料成本中。

4、技术咨询费：

把“管理费用－咨询费”中的技术咨询费分离汇总到“技术开发经费支出”。

5、从事技术交流目的的差旅费：

把技术开发机构人员用于技术交流目的差旅费或者用于与技术开发与中间试验目的相关的差旅费从“管理费用－差旅费” 中分离出来，汇总到“技术开发经费支出”。

6、技术开发机构的办公费：

用于技术开发机构（技术中心、研究所等）的一些办公费、物料消耗等费用（例：水电费、维修费、信息费、行政管理费…），结合实际，可以按照技术开发机构（技术中心或者研究所等）员工的人数占行政管理人员的总人数的比例，从“管理费用－办公费”、“管理费用－物料消耗”中分离出来，或者按照受益的大小，进行分离后，汇总到“技术开发经费支出”。

7、中间试验费：

把企业的中间试验费，如果没有计入企业的技术开发费用中，分离汇总到“技术开发经费支出”。

8、其他与技术工作相关的费用：

把属于技术开发经费支出范围的其他费用分离汇总到“技术开发经费支出”。经过上述方法调整后的“技术开发费用”，可以作为填报“经费投入强度”指标中的“企业技术开发经费支出额”，参与计算“经费投入强度”指标。

调整过程可以通过如下表格进行：

企业技术开发经费支出额统计调整表　　　单位：万元

为正确填报“经费投入强度”指标和准确评估该指标，在技术中心等技术开发机构建立内部独立核算和项目辅助核算的管理方法，是对目前企业技术中心经费管理的有效可行方法。

四、一种简捷的核算统计方法

因财务管理方法的落后，有部分企业很难比较精确地统计技术开发经费支出额。这些企业，一般都没有对技术开发项目进行全成本核算，所以，可以在估算“技术开发机构人员的收入、扣除科研设备固定资产支出后的项目经费支出、科研仪器设备折旧、委外科研费用等”的基础上，简捷地统计企业技术开发经费支出额。

1、技术开发机构人员的收入：在企业没有精确数据的情况下，可以按“技术开发机构的职工人数×企业职工人年平均（货币）收入”或者按“技术开发机构的职工人数×技术开发机构人年平均（货币）收入”估算。

2、将当年企业技术开发项目发生的项目费用，扣除用于购买科研仪器设备和土建等固定资产类的支出后的余额，估计费用。

3、将科研仪器设备的原值（含中试设备），按一定折旧年限或残值率，估算当年度应该计提的科研仪器设备折旧费。

4、委外科研费用。

5、中间试验费。

6、技术开发机构人员培训费。

7、其他技术开发费用的估算。

8、重复估算的费用扣除额。

在上面对技术开发经费支出的几大部分估算的基础上，就要以估算出当年度企业技术开发经费支出额。

当年企业技术开发经费支出额＝1+2+3+4+5+6+7-8

五、企业技术开发经费支出的一种核算管理模式

为准确核算企业的技术开发经费支出和加强经费支出的管理，结合企业的研究开发活动，进一步建立技术开发项目的事前事中事后评估管理体系做好基础工作，下面提供一种企业技术开发经费支出的核算管理模式。该核算管理模式主要是通过项目费用辅助帐和相对完善的会计核算科目体系来完成。

1、企业技术开发经费支出的科目设置及核算规范

企业在核算技术开发经费支出时，结合财政部的有关财税规定，可以在相关发生技术开发经费支出的科目下（一般有管理费用、核算技改项目在建工程等科目）设备二级科目，对企业的研究开发活动进行核算；对于一些管理比较完善的企业，可参照如下进行科目设置和规范化核算：

对于企业在研究开发过程中所形成的专利和专有技术，由于二者的收益的不确定性，只有部分专利有较大的经济价值，所以企业在进行会计处理时，只把具有巨大经济价值的专利，从管理费用中转出作为无形资产核算，予以本金化；对其他专利和专有技术，一般不从管理费用中转出本金化处理。

2、项目核算辅助帐的管理方法

为加强技术开发经费的管理，明晰技术开发经费的支出结构，配合经费预算的执行，逐步在企业内建立起符合企业实际情况、可操作的技术开发项目的事前、事中、事后评估管理体系和模型，建议企业以“技术开发经费支出”科目明细子目为经脉，以技术开发项目为纵纬，建立“经费支出子目－项目”管理模式。财务管理先进的企业，可直接建立“经费支出子目－项目－部门”的三维管理模式。示范如下：

对于实施计算机集成化管理系统（或者会计电算化）的单位在“技术开发经费支出”科目的子目的基础上，通过设置辅助管理的部门核算和项目辅助核算的方法，实现对企业技术中心的经费支出的准确核算和有效管理，为进一步建立起完善的研究开发项目的评估管理体系、成本控制体系和评估模型做好基础工作。